A Lei Complementar 236, de 4 de setembro de 2026, acrescentou ao artigo 151 do Código Tributário Nacional o inciso X, que incluiu a aceitação do seguro garantia e da carta de fiança bancária entre as causas de suspensão da exigibilidade do crédito tributário [1]. Passados 32 anos da edição da Súmula 112 do Superior Tribunal de Justiça, é compreensível a leitura de que o enunciado teria sido superado. A leitura, contudo, não resiste ao exame do texto legal.
Sustento neste artigo duas proposições. A primeira é que a Súmula 112 permanece íntegra, porque disciplina hipótese diversa. A segunda é que o ponto sensível da inovação não está no benefício concedido ao contribuinte, mas na condição a que a lei o submeteu: a aceitação pelo credor. É dessa condição que depende o efeito suspensivo, e é em torno dela que se concentrará o contencioso.
Três décadas de rol taxativo
A Súmula 112, publicada em 3 de novembro de 1994 e jamais cancelada, enuncia que o depósito somente suspende a exigibilidade do crédito tributário se for integral e em dinheiro. O enunciado disciplina uma única hipótese do artigo 151, a do inciso II, e não tem pretensão de alcance maior.
A extensão desse raciocínio às garantias veio em 2010. No julgamento do REsp 1.156.668, submetido ao rito dos recursos repetitivos (Tema 378 do STJ), a 1ª Seção assentou que a fiança bancária não é equiparável ao depósito integral para fins de suspensão da exigibilidade do crédito tributário, ante a taxatividade do artigo 151 e o teor da Súmula 112 [2].
O fundamento merece atenção, porque condiciona tudo o que veio depois. O tribunal não emitiu juízo negativo sobre a qualidade da fiança como garantia. Afirmou que ela não se confunde com o depósito e que o rol das causas suspensivas é fechado. O obstáculo era, portanto, de técnica legislativa, e não de idoneidade.
A mesma Seção confirmou essa premissa, por via inversa, no Tema 1.203 do STJ, julgado por unanimidade em 11 de junho de 2025. Fixou-se a tese de que o oferecimento de fiança bancária ou de seguro garantia, desde que corresponda ao valor atualizado do débito acrescido de 30%, tem o efeito de suspender a exigibilidade do crédito não tributário, não podendo o credor rejeitá-lo, salvo se demonstrar insuficiência, defeito formal ou inidoneidade da garantia oferecida [3].
A tese restringe-se ao crédito não tributário, e o acórdão foi explícito ao afastar, para essa categoria, o artigo 151, a Súmula 112 e o Tema 378, com apoio na Lei de Execução Fiscal combinada com o Código de Processo Civil. Onde não havia rol taxativo, a garantia idônea produziu o efeito que sua função justifica. No crédito tributário, o impedimento era legal, e somente a lei complementar poderia removê-lo.
O inciso X
O artigo151, que tinha seis incisos, passou a ter dez. O inciso X merece transcrição integral, porque cada uma de suas expressões tem função normativa própria:
“X – a aceitação, pelo credor, nos termos da regulamentação estabelecida pelos órgãos de cobrança judicial dos créditos tributários, de apólice de seguro garantia ou de carta de fiança bancária oferecidas em execução fiscal, inclusive quando convencionadas por meio de negócio jurídico processual, enquanto estiverem em conformidade com as normas que regem sua aceitação e enquanto não caracterizada hipótese de sinistro.”
SpaccaO legislador complementar não equiparou a garantia ao depósito. Manteve intacto o inciso II e, com ele, o campo de incidência da Súmula 112, que continua a descrever com exatidão os requisitos do depósito. O que fez foi enfrentar o obstáculo no único plano em que a jurisprudência o havia identificado, o do texto do rol. Súmula e inciso X coexistem porque tratam de institutos distintos, submetidos a requisitos distintos.
Os requisitos do inciso X
Os requisitos do novo inciso são mais rigorosos do que uma primeira leitura sugere. O efeito suspensivo depende, em primeiro lugar, da aceitação pelo credor. Depende, em segundo lugar, de execução fiscal em curso, de modo que, antes do ajuizamento, o contribuinte continua a depender do depósito, de medida liminar ou tutela provisória, ou da impugnação administrativa.
Depende, em terceiro lugar, da conformidade da garantia com as normas que regem sua aceitação, e não apenas no momento da oferta. A locução “enquanto estiverem em conformidade” converte a suspensão em eficácia continuada: a garantia que perde a conformidade perde o efeito, sem necessidade de novo ato. O Tema 1.203 já oferecia o parâmetro, ao assentar que a idoneidade se afere pela conformidade das cláusulas com as normas expedidas pelas autoridades competentes e que a mera estipulação de prazo de validade não a compromete. Em quarto lugar, o efeito cessa com a caracterização do sinistro.
A natureza da aceitação
O primeiro requisito é o que concentrará o contencioso, porque atribui à parte interessada o poder de desencadear um efeito contrário à sua própria pretensão. Recusada a garantia sem motivo idôneo, o contribuinte ficaria sem a suspensão e com a garantia prestada, situação que o sistema não pode tolerar.
Há, em favor da Fazenda, argumento textual de peso. O inciso VIII do mesmo artigo emprega o verbo aceitar para a transação, que suspende a exigibilidade quando a proposta é “aceita pela administração”, e a Lei 13.988/2020 declara que a União transaciona “em juízo de oportunidade e conveniência” [4]. A identidade de vocabulário sugeriria identidade de regime.
Entendo que não. A transação pressupõe concessões mútuas, por exigência do próprio artigo 171 do CTN, e é natural que o credor delibere sobre a conveniência de concedê-las. Na garantia, a Fazenda nada concede. O crédito permanece íntegro, e o que se examina é apenas se a apólice ou a carta de fiança o cobrem. O juízo exigido é de suficiência e de idoneidade, não de conveniência. Por isso o inciso X remete às “normas que regem sua aceitação”, remissão que só tem sentido se a aceitação for regrada. De resto, até na transação a lei exige que a União decida “motivadamente”.
O argumento prático da Fazenda também é sério. O seguro garantia vale o que vale a seguradora, e aferir a idoneidade de cada apólice, em escala, tem custo. Essas razões, porém, justificam a fixação de requisitos, não a dispensa de motivação. O próprio inciso X responde ao risco, ao exigir conformidade permanente e ao fazer cessar o efeito com o sinistro.
A aceitação é, assim, ato vinculado, e a recusa há de ser motivada. Na esfera federal, a exigência decorre também do artigo 50, I, da Lei 9.784/1999, que impõe motivação aos atos que neguem, limitem ou afetem direitos ou interesses. Como a garantia é oferecida nos autos da execução, a recusa submete-se, ademais, ao controle do juiz, a quem cabe, ouvida a Fazenda, decidir sobre sua suficiência e idoneidade. Reconhecida judicialmente a idoneidade, a recusa imotivada não pode subsistir, e a suspensão decorrerá da própria decisão.
O Tema 1203 não resolve a questão por si, porque sua razão de decidir foi precisamente a inaplicabilidade do artigo 151 ao crédito não tributário. Oferece, contudo, um argumento de coerência sistemática. Se a Fazenda não pode recusar garantia idônea quando cobra multa administrativa, dificilmente se justificará que possa recusá-la sem motivo quando cobra tributo. O argumento ganha peso num sistema em que o novo artigo 194-A passou a vincular a administração tributária às decisões definitivas do STF e do STJ dotadas de efeito vinculante.
A regulamentação federal
O inciso X remete à regulamentação dos órgãos de cobrança judicial, e, no plano federal, essa regulamentação antecede a lei. A Portaria PGFN 2.044/2024 disciplina o oferecimento e a aceitação do seguro garantia no âmbito da Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional e declara que a aceitação “fica condicionada” à observância de requisitos que devem constar das cláusulas da apólice, entre os quais a vigência mínima de cinco anos na execução fiscal, com renovações sucessivas enquanto houver risco a cobrir [5].
O dado reforça a natureza vinculada da aceitação. Se a própria administração enumerou, em ato normativo, as condições para aceitar, a apólice que as satisfaz não pode ser recusada por razões que o ato não contempla. Estados, Distrito Federal e Municípios que ainda não disciplinaram a matéria terão de fazê-lo, e o conteúdo dessas normas definirá, em cada ente, a efetividade do inciso X.
O acréscimo de 30%
O inciso X não reproduziu o acréscimo de 30% que o Tema 1.203 exige para o crédito não tributário, e a regulamentação federal tampouco o prevê. Para a execução fiscal, a Portaria PGFN 2.044/2024 fixa o valor da garantia no total do débito, com os encargos e acréscimos legais, atualizado até a data de emissão da apólice [6].
Instala-se, com isso, um descompasso. Pelo Tema 1.203, a suspensão do crédito não tributário exige garantia do débito atualizado acrescido de 30%. Pelo inciso X e pela regulamentação federal vigente, a suspensão do crédito tributário obtém-se com garantia do débito e de seus encargos, sem aquele acréscimo.
Duas leituras se oferecem. A primeira transpõe ao crédito tributário o método do próprio Tema 1.203, em que o STJ, diante do silêncio da Lei 6.830/1980 quanto à suspensão, integrou a lacuna com o artigo 835, § 2º, do Código de Processo Civil, pela via do artigo 1º daquela lei. A segunda sustenta que, no crédito tributário, não há lacuna a integrar, porque o CTN, lei complementar de normas gerais, passou a disciplinar a hipótese e confiou os pormenores à regulamentação dos órgãos de cobrança.
Entendo mais consistente a segunda, porque a aplicação subsidiária pressupõe omissão, e o inciso X remeteu expressamente a matéria a quem deve regulá-la. Reconheço, contudo, que a questão está aberta. Convém que cada ente a resolva de modo expresso em seu regulamento, para que não se converta em litígio o que deveria ser simples cálculo.
Efeitos práticos
Até a lei complementar, a apólice aceita em execução fiscal produzia os efeitos da penhora, por força do artigo 9º, § 3º, da Lei de Execução Fiscal. Garantia o juízo e autorizava a certidão positiva com efeitos de negativa do artigo 206 do CTN, mas o crédito permanecia exigível. Aceita nos termos do inciso X, a garantia passa a suspender a exigibilidade, o que obsta a prática de atos de cobrança enquanto subsistirem a conformidade e a ausência de sinistro.
A diferença revela-se exatamente onde a jurisprudência ainda não se firmou. Pende de julgamento o Tema 1.263 do STJ, que definirá se a oferta de seguro garantia impede o protesto da certidão de dívida ativa e a inscrição do débito no Cadin. Em março de 2026, novos recursos foram afetados ao tema, com suspensão dos processos [7]. Para a garantia aceita em execução fiscal de crédito tributário, a lei complementar antecipou parte da resposta. Suspensa a exigibilidade, o registro no Cadin deve ser suspenso, nos termos do artigo 7º, II, da Lei 10.522/2002, e não se concebe o protesto de crédito cuja exigibilidade está suspensa. A controvérsia conserva relevância para a garantia oferecida e ainda não aceita, e para aquela prestada antes do ajuizamento.
Há, por fim, uma dimensão financeira que ajuda a compreender a resistência previsível dos órgãos de cobrança. O depósito em dinheiro converte-se em disponibilidade do Tesouro. A Lei 9.703/1998 determina o repasse à Conta Única dos depósitos relativos a tributos federais, e a Lei Complementar 151/2015, cuja constitucionalidade o STF reconheceu na ADI 5.361, determina a transferência a estados, Distrito Federal e municípios de 70% dos depósitos judiciais e administrativos em que sejam parte [8]. O seguro garantia não gera disponibilidade alguma, e o artigo 9º, § 7º, da Lei de Execução Fiscal veda sua liquidação antes do trânsito em julgado. Cada depósito substituído por apólice representa recurso que deixa de ingressar nos cofres públicos, dado que não pode ser ignorado por quem pretenda antecipar o comportamento da administração diante do requisito da aceitação.
Conclusão
A Súmula 112 não foi superada, e tratá-la como tal compromete o diagnóstico e, por consequência, a estratégia processual. O enunciado continua a descrever os requisitos do depósito. O que se alterou foi o rol em que ele se insere.
A questão que remanesce não é se a garantia suspende a exigibilidade, pois a lei já o afirmou. É se a Fazenda pode recusá-la sem motivo idôneo. Da resposta dependerá se o inciso X será hipótese efetiva de suspensão ou promessa condicionada à discricionariedade do credor.
[1] Lei Complementar 236, de 4 de setembro de 2026, art. 1º, que deu nova redação ao art. 151 do CTN. STJ, Súmula 112, DJ de 3/11/1994.
[2] STJ, REsp 1.156.668/DF, Primeira Seção, Rel. Min. Luiz Fux, julgado em 24/11/2010, sob o rito dos recursos repetitivos (Tema 378).
[3] STJ, REsp 2.007.865/SP, REsp 2.037.787/RJ e REsp 2.050.751/RJ, Primeira Seção, Rel. Min. Afrânio Vilela, julgados em 11/6/2025, DJEN de 17/6/2025 (Tema 1203).
[4] CTN, art. 151, VIII, e art. 171. Lei 13.988/2020, art. 1º, § 1º.
[5] Portaria PGFN 2.044, de 30/12/2024, DOU de 31/12/2024, art. 3º, caput e VI, a. A portaria revogou a Portaria PGFN 164/2014 (art. 16).
[6] Portaria PGFN 2.044/2024, art. 3º, II, a, 1, na redação consultada no sistema Normas da Receita Federal em setembro de 2026.
[7] STJ, Tema 1263, afetado em 4/6/2024 (ProAfR no REsp 2.098.945, Primeira Seção, Rel. Min. Afrânio Vilela). Em 25/3/2026 foram afetados os REsps 2.086.572, 2.239.502, 2.238.622 e 2.250.406.
[8] Lei 9.703/1998, art. 1º, § 2º. Lei Complementar 151/2015, arts. 2º e 3º. STF, ADI 5.361, Tribunal Pleno, Rel. Min. Nunes Marques, julgada em 21/11/2023, DJe de 24/1/2024.
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