Regime jurídico da pessoa com deficiência como parâmetro do Direito Tributário

Nos últimos anos, consolidou-se no debate brasileiro a percepção de que o sistema tributário apresenta uma dualidade diante das desigualdades de gênero, raça e classe, podendo operar tanto como mecanismo de manutenção e aprofundamento quanto como instrumento de superação. Essa percepção deu origem a uma produção acadêmica crescente e a propostas concretas de mudança legislativa. As pessoas com deficiência (PcD), contudo, permanecem praticamente ausentes dessa agenda, embora constituam parcela expressiva da população brasileira e enfrentem desigualdades estruturais, diante das quais a tributação apresenta a mesma bipolaridade.

Essa ausência não se explica pela falta de fundamento normativo. Em artigo anterior, dedicado às dimensões funcionais da justiça tributária (aqui), sustentou-se que marcadores como gênero, raça e a condição das pessoas com deficiência produzem desigualdades que operam em registro próprio e não são adequadamente capturadas pelo critério tradicional da capacidade contributiva.

No caso das pessoas com deficiência, essa insuficiência se manifesta de modo particular, pois os custos adicionais associados à sua condição, como tratamentos, tecnologias assistivas e adaptações, comprometem parcela significativa da renda disponível, sem que os critérios usuais de aferição da capacidade econômica os considerem. O que falta não é fundamento, mas a transformação dessa constatação em análise jurídica estruturada, capaz de orientar a avaliação crítica da legislação tributária em vigor e a formulação das normas que virão.

A construção dessa análise é o propósito da sequência de três colunas que se inicia com este texto, cuja estrutura dialoga com a dualidade apontada acima. Nesta primeira, mapearemos o regime jurídico de proteção da pessoa com deficiência no Brasil, partindo do texto constitucional, passando pela Convenção Internacional sobre os Direitos das Pessoas com Deficiência e chegando à Lei Brasileira de Inclusão (LBI), para demonstrar que esse conjunto normativo não é um corpo estranho ao Direito Tributário, mas sim um parâmetro obrigatório de validade e de interpretação da legislação fiscal.

A pergunta que orienta este primeiro texto é a seguinte: qual é o estatuto normativo da proteção das pessoas com deficiência no ordenamento jurídico brasileiro e o que esse estatuto exige do legislador tributário, do intérprete e dos órgãos de aplicação da legislação fiscal?

A proteção da pessoa com deficiência no texto constitucional

A Constituição de 1988 tratou da pessoa com deficiência desde a sua redação originária. Em vez de concentrar a matéria em um único capítulo, o constituinte espalhou a proteção por todo o texto, inserindo-a nos domínios do trabalho, da administração pública, da repartição de competências e da ordem social. Essa transversalidade indica que a inclusão das pessoas com deficiência não foi concebida como política setorial, mas como diretriz que permeia toda a atuação estatal.

No campo do trabalho, o artigo 7º, XXXI, proibiu qualquer discriminação quanto ao salário e aos critérios de admissão do trabalhador com deficiência, enquanto o artigo 37, VIII, determinou a reserva de percentual de cargos e empregos públicos. Na repartição de competências, o artigo 23, II, atribuiu a todos os entes federativos o dever comum de proteger e garantir os direitos das pessoas com deficiência, e o artigo 24, XIV, estabeleceu competência concorrente para legislar sobre sua proteção e integração social, de modo que nenhum ente pode se considerar alheio à matéria.

Na ordem social, o artigo 203, IV e V, incluiu entre os objetivos da assistência social a habilitação e reabilitação das pessoas com deficiência e assegurou àqueles que não tenham meios de subsistência o benefício de prestação continuada, e o artigo 208, III, impôs ao Estado o dever de oferecer atendimento educacional especializado, preferencialmente na rede regular de ensino. O artigo 227, § 1º, II, e § 2º, e o artigo 244 completaram o quadro ao determinar a criação de programas de atendimento especializado e a adaptação de logradouros, edifícios de uso público e veículos de transporte coletivo.

Esse conjunto permaneceu, por décadas, sem qualquer desdobramento expresso no capítulo do Sistema Tributário Nacional. A Emenda Constitucional 132/2023 alterou esse estado de coisas. O artigo 9º da emenda determinou que a lei complementar estabelecesse a redução de 60% das alíquotas do IBS e da CBS para os dispositivos de acessibilidade para pessoas com deficiência (§ 1º, IV) e a redução de 100% em hipóteses que incluem esses mesmos dispositivos e os automóveis adquiridos por pessoas com deficiência e por pessoas no espectro autista (§ 3º, II), comandos já concretizados nos regimes diferenciados da Lei Complementar 214/2025. Pela primeira vez, a proteção da pessoa com deficiência passou a habitar o próprio texto constitucional tributário.

A Convenção Internacional: o modelo biopsicossocial com estatura constitucional

A Convenção Internacional sobre os Direitos das Pessoas com Deficiência e seu Protocolo Facultativo foram aprovados pelo Congresso Nacional por meio do Decreto Legislativo nº 186/2008, conforme o procedimento do § 3º do artigo 5º da Constituição, e promulgados pelo Decreto nº 6.949/2009. Trata-se do primeiro tratado internacional de direitos humanos incorporado ao ordenamento brasileiro com equivalência de emenda constitucional, o que significa que seus dispositivos não se limitam a ser simples compromissos internacionais ou normas programáticas, mas servem como parâmetro de validade para toda a legislação infraconstitucional, inclusive a tributária.

A contribuição mais profunda da Convenção não está, apenas, na sua hierarquia, mas também na compreensão da deficiência que ela incorporou à Constituição. Seu artigo 1 define as pessoas com deficiência como aquelas que têm impedimentos de longo prazo de natureza física, mental, intelectual ou sensorial, os quais, em interação com diversas barreiras, podem obstruir sua participação plena e efetiva na sociedade em igualdade de condições com as demais pessoas.

Dessa forma, a deficiência deixa de ser compreendida como condição patológica individual, a ser diagnosticada e tratada, e passa a ser entendida como resultado da interação entre os impedimentos da pessoa e as barreiras que a sociedade constrói. É o chamado modelo biopsicossocial, que desloca parte relevante da limitação do corpo do indivíduo para a organização social e, com isso, transfere ao Estado e à sociedade a responsabilidade pela eliminação das barreiras que produzem a exclusão.

Dessa compreensão deriva o conceito convencional de discriminação, que interessa diretamente à sequência de colunas aqui iniciada. Nos termos do artigo 2 da Convenção, discriminação por motivo de deficiência é qualquer diferenciação, exclusão ou restrição baseada em deficiência, com o propósito ou efeito de impedir o reconhecimento ou o exercício, em igualdade de oportunidades, dos direitos e liberdades fundamentais, abrangendo todas as formas de discriminação, inclusive a recusa de adaptação razoável. Ao equiparar o efeito ao propósito, o texto convencional alcança as normas e práticas que, sem qualquer menção à deficiência, produzem resultados excludentes, premissa sobre a qual se construirá a segunda coluna desta sequência.

A Convenção estabelece, ainda, deveres estatais cuja repercussão tributária é evidente. O artigo 4.1 obriga os Estados a adotar todas as medidas necessárias, inclusive legislativas, para modificar ou revogar leis, regulamentos, costumes e práticas vigentes que constituam discriminação contra pessoas com deficiência, comando que não exclui a legislação fiscal. O artigo 20 determina que se facilite o acesso a tecnologias assistivas de qualidade a um custo acessível, e o tributo é componente desse custo. Os artigos 24 e 27 asseguram, respectivamente, o direito à educação em sistema inclusivo em todos os níveis e o direito ao trabalho em igualdade de oportunidades, e o artigo 28 reconhece o direito das pessoas com deficiência a um padrão adequado de vida, impondo aos Estados a obrigação de assegurar seu acesso à assistência em relação aos gastos decorrentes da sua condição. Nenhum desses dispositivos menciona tributos, mas todos delimitam campos em que a tributação pode atuar como barreira ou como instrumento de inclusão.

A Lei Brasileira de Inclusão: barreiras, discriminação por omissão e a regra da norma mais benéfica

A Lei nº 13.146/2015, que instituiu a LBI, declara expressamente ter como base a Convenção Internacional e densifica o regime convencional em categorias operacionais. Duas delas estruturam todo o estatuto. A primeira é a definição de tecnologia assistiva do artigo 3º, III, que abrange produtos, recursos, metodologias, estratégias e serviços que promovam a autonomia e a inclusão social da pessoa com deficiência. A segunda é a definição de barreiras do artigo 3º, IV, compreendidas como qualquer entrave, obstáculo, atitude ou comportamento que limite ou impeça a participação social da pessoa, classificadas em urbanísticas, arquitetônicas, de transporte, de comunicação, atitudinais e tecnológicas. A amplitude dessa definição abrange, sem esforço interpretativo, a norma que encarece os bens e serviços de que a pessoa com deficiência necessita para participar da vida social.

O artigo 4º, § 1º, da LBI reproduz e expande o conceito convencional de discriminação, considerando discriminatória toda forma de distinção, restrição ou exclusão, por ação ou omissão, que tenha o propósito ou o efeito de prejudicar o exercício dos direitos da pessoa com deficiência, incluindo a recusa de adaptações razoáveis e de fornecimento de tecnologias assistivas. A referência expressa à omissão é relevante, pois estende o juízo de discriminação à inércia estatal, inclusive à do legislador, que deixa de adequar a legislação ao regime de proteção.

Outros dispositivos do estatuto delimitam posições jurídicas com potencial de reflexos tributários. O artigo 8º impõe ao Estado, à sociedade e à família o dever de assegurar, com prioridade, à pessoa com deficiência a efetivação dos direitos fundamentais, o que fornece um vetor de ponderação para os casos em que esses direitos colidem com interesses arrecadatórios. Os artigos 34 e 74 asseguram, na mesma linha da Convenção, o direito ao trabalho em ambiente inclusivo e o acesso a produtos e serviços de tecnologia assistiva que maximizem a autonomia da pessoa com deficiência.

O estatuto incorpora, por fim, uma regra hermenêutica de alcance geral. Nos termos do parágrafo único do artigo 121, na aplicação das normas que compõem o regime de proteção prevalecerá a mais benéfica à pessoa com deficiência. Não se trata de recomendação interpretativa, mas de critério legal de decisão, diretamente oponível às leituras restritivas que, como se verá nas próximas colunas, marcam a aplicação da legislação tributária nesse campo.

Efeitos do regime de proteção no Direito Tributário

O percurso realizado nas seções anteriores permite enunciar a conclusão central desta coluna. A proteção da pessoa com deficiência não é matéria estranha ao Direito Tributário, da qual o tributarista possa se ocupar apenas quando a legislação fiscal a mencione expressamente. Ela integra um regime jurídico com assento constitucional, do qual decorrem exigências dirigidas a três destinatários distintos.

O primeiro destinatário é o legislador. O artigo 4.1 da Convenção obriga-o tanto a adotar as medidas legislativas necessárias à realização dos direitos nela reconhecidos quanto a modificar ou revogar as leis que constituam discriminação, e o conceito convencional de discriminação alcança as normas de efeito excludente, ainda que redigidas em termos neutros.

No plano infraconstitucional, essa diretriz ganhou conteúdo tributário expresso no artigo 75, IV, da LBI, que determina ao poder público a adoção de um plano de medidas destinado a eliminar ou reduzir a tributação sobre a cadeia produtiva e a importação de tecnologia assistiva. Existe, portanto, um comando legislativo específico em matéria fiscal, e a inércia em cumpri-lo não configura simples omissão de política pública desejável, mas sim descumprimento de dever imposto pelo regime de proteção das pessoas com deficiência.

O segundo destinatário é o intérprete. A regra da norma mais benéfica do parágrafo único do artigo 121 da LBI e o conceito de discriminação por efeito impõem que, diante de mais de uma leitura possível da legislação tributária, seja afastada aquela que produza resultado excludente da pessoa com deficiência. Esse critério inverte a lógica que tradicionalmente domina a interpretação das normas de desoneração, construída sobre a literalidade e a restrição, e será posto à prova na segunda coluna desta sequência, dedicada aos dispositivos da legislação tributária cuja aplicação restritiva produz exatamente os efeitos que o regime de proteção veda.

O terceiro destinatário são os órgãos de aplicação da legislação tributária. O artigo 4.1, “d”, da Convenção obriga o Estado a assegurar que as autoridades e instituições públicas atuem em conformidade com o regime de proteção, e o artigo 4º, § 1º, da LBI qualifica como discriminação a restrição de direitos por ação ou omissão. A administração tributária que, podendo adotar a interpretação compatível com o regime de proteção, opta pela leitura que onera a inclusão da pessoa com deficiência, não exerce uma escolha hermenêutica neutra, mas pratica ato que o ordenamento qualifica como discriminatório e que deveria ser controlado pelo Poder Judiciário.

Há, por fim, uma consequência que atravessa os três planos e convém enunciar desde logo. No quadro normativo descrito nesta coluna, as desonerações e os regimes diferenciados destinados às pessoas com deficiência não são favores fiscais nem concessões graciosas do Estado, sujeitos ao juízo de conveniência próprio dos incentivos em geral. São instrumentos de concretização da igualdade material e de cumprimento de deveres constitucionais e convencionais, e devem ser instituídos, interpretados e aplicados como tais.

Conclusão

Esta primeira coluna da sequência dedicada à tributação das pessoas com deficiência buscou demonstrar que o ordenamento jurídico brasileiro abriga um regime de proteção denso, hierarquicamente qualificado e juridicamente vinculante, composto por dispositivos do texto constitucional, pela Convenção Internacional, incorporada com equivalência de emenda constitucional, e pela LBI. Desse regime decorrem exigências concretas para o legislador, o intérprete e os órgãos de aplicação da legislação tributária, que não podem tratar a matéria como um campo de pura discricionariedade.

Estabelecido o parâmetro, as duas colunas seguintes examinarão as duas faces da tributação sob esse regime. A próxima se voltará às regras impositivas, identificando, na legislação tributária em vigor, normas aparentemente neutras cujos efeitos recaem de forma desproporcional sobre as pessoas com deficiência e configuram discriminações indiretas ilegítimas no ordenamento jurídico brasileiro. A terceira tratará da face positiva, examinando o uso extrafiscal da tributação como instrumento para a eliminação de barreiras.

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