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A responsabilidade tributária por sucessão empresarial constitui importante mecanismo de preservação do crédito tributário nas hipóteses em que determinada atividade econômica é transferida ou continuada por outro empresário. A disciplina encontra fundamento no Código Tributário Nacional e busca impedir que alterações societárias ou a transferência do estabelecimento empresarial sejam utilizadas como meios de afastar obrigações fiscais anteriormente constituídas.

No entanto, a caracterização da sucessão empresarial nem sempre decorre de operações formalmente documentadas, visto que em determinadas situações, uma nova pessoa jurídica passa a desenvolver a mesma atividade econômica, utilizando estrutura, clientela, funcionários ou outros elementos pertencentes à empresa anterior, ainda que inexista instrumento formal de transferência do estabelecimento.

A questão demanda certa cautela, uma vez que, se por um lado a inexistência de negócio formal não é suficiente para afastar a responsabilidade tributária, por outro, a mera coincidência de endereço ou de atividade econômica não pode autorizar automaticamente a transferência das dívidas de uma pessoa jurídica para outra.

Responsabilidade tributária na sucessão empresarial

Nos termos do artigo 129 do Código Tributário Nacional [1], as regras de sucessão alcançam não apenas créditos tributários definitivamente constituídos na data da operação, mas também aqueles em curso de constituição ou constituídos posteriormente, desde que relacionados a obrigações tributárias surgidas anteriormente ao ato sucessório.

Nessa linha, se trata de disposição com expressiva relevância, sobretudo porque a inexistência de determinado débito constituído ou inscrito em dívida ativa no momento da aquisição não significa, necessariamente, inexistência de passivo tributário, podendo ser objeto de fiscalização e lançamento posteriormente à conclusão da operação empresarial, permanecendo possível a responsabilização do sucessor quando o fato gerador for anterior à sucessão.

O artigo 132 do Código Tributário Nacional [2], por sua vez, disciplina especialmente as hipóteses decorrentes de fusão, transformação ou incorporação, atribuindo à pessoa jurídica resultante a responsabilidade pelos tributos devidos pelas sociedades anteriores até a data do respectivo ato, além de alcançar a hipótese de extinção da pessoa jurídica quando sua atividade continue sendo explorada por sócio remanescente ou por seu espólio.

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Já por força do artigo 133 do mesmo diploma legal [3], aquele que adquirir, por qualquer título, fundo de comércio ou estabelecimento comercial, industrial ou profissional e continuar sua exploração passa a responder pelos tributos relacionados ao fundo ou estabelecimento adquirido e devidos até a data da operação.

A fim de melhor compreender esse dispositivo, o conceito de estabelecimento, nesse ponto, também merece atenção e, sob égide do artigo 1.142 do Código Civil [4], se considera como estabelecimento o complexo de bens organizado para o exercício da empresa pelo empresário ou sociedade empresária.

Nesse sentido, não basta a análise isolada o imóvel onde determinada atividade é desenvolvida, pois o estabelecimento compreende uma universalidade organizada para a exploração empresarial, podendo envolver bens materiais e imateriais, equipamentos, contratos, clientela, marca e demais elementos necessários ao funcionamento do negócio.

Partindo dessa premissa, tem-se que a responsabilidade tributária prevista no artigo 133 não pressupõe necessariamente a aquisição das quotas ou ações da empresa sucedida, sendo perfeitamente possível que uma pessoa jurídica permaneça formalmente existente enquanto seu estabelecimento ou parte relevante de sua estrutura empresarial seja transferida para outra pessoa.

Da mesma forma, a simples constituição de uma nova sociedade, mediante novo CNPJ e nova composição societária, não constitui elemento suficiente para afastar a sucessão caso se demonstre que ocorreu, de forma material, a transferência da atividade econômica organizada.

Sucessão empresarial de fato e os limites probatórios

A principal controvérsia surge justamente quando a transferência não é devidamente formalizada. Em tais hipóteses, a Fazenda Pública costuma buscar a demonstração da sucessão a partir de circunstâncias que indiquem a continuidade empresarial.

A identidade de endereço, a manutenção do mesmo ramo de atividade, a utilização dos mesmos equipamentos, a absorção de funcionários, a continuidade da clientela, a utilização da mesma marca, a proximidade entre os integrantes dos quadros societários e a inexistência de interrupção relevante entre o encerramento de uma atividade e o início da outra podem constituir elementos importantes para essa apuração.

Não obstante, a existência isolada de alguns desses elementos não tem o condão de conduzir, de forma automática, pela responsabilização tributária, e justamente isso restou reafirmado pela 2ª Turma da Corte Cidadã, no AgInt no AREsp nº 2.925.342/TO, em que se discutia o redirecionamento de execução fiscal sob a alegação de aquisição de fato do estabelecimento. Na origem, a Fazenda Nacional havia sustentado a sucessão especialmente em razão da constatação de que outra empresa, atuante no mesmo ramo, encontrava-se instalada no endereço anteriormente indicado para citação da executada.

Na hipótese, o Superior Tribunal de Justiça manteve o entendimento contrário ao redirecionamento, destacando que a ausência de elementos concretos capazes de demonstrar a sucessão afasta a responsabilidade prevista nos artigos 132 e 133 do Código Tributário Nacional, ao passo que o acórdão de origem havia expressamente afastado a possibilidade de se reconhecer a transferência com base apenas na certificação de que outra pessoa jurídica, ainda que atuante no mesmo ou semelhante ramo, estivesse estabelecida naquele local.

Por conseguinte, para que se reconheça a responsabilidade do adquirente, deve existir prova suficientemente consistente de que houve, efetivamente, aquisição do fundo de comércio ou do estabelecimento e posterior continuidade de sua exploração.

Em sentido oposto, quando o conjunto probatório demonstra uma continuidade empresarial mais ampla, a jurisprudência admite o reconhecimento da sucessão, assim como se extrai do AREsp nº 3.187.173/RJ, a 2ª Turma do Superior Tribunal de Justiça, em que foi reconhecido sucessão empresarial de fato em contexto envolvendo continuidade das atividades, coincidência de endereços e ramo empresarial.

Desse modo, a correta análise da sucessão empresarial de fato deve ultrapassar aspectos meramente cadastrais e buscar identificar a continuidade econômica existente entre as duas estruturas.

Extensão da responsabilidade do adquirente

Por conseguinte, uma vez reconhecida a sucessão, o artigo 133 do Código Tributário Nacional estabelece diferentes consequências a depender da situação do alienante; caso este cesse a exploração da atividade empresarial, o adquirente responderá integralmente pelos tributos relativos ao fundo ou estabelecimento adquirido e devidos até a data da operação e, por outro lado, se o alienante continuar exercendo a atividade ou iniciar, dentro do prazo de seis meses, nova atividade empresarial, comercial, industrial ou profissional, a responsabilidade do adquirente terá caráter subsidiário.

Outro aspecto de especial relevância diz respeito às multas tributárias, cuja matéria foi enfrentada pelo Superior Tribunal de Justiça sob a sistemática dos recursos repetitivos no Tema 382, tendo sido consolidado o entendimento no sentido de que a responsabilidade tributária do sucessor alcança, além dos tributos devidos pela empresa sucedida, as multas moratórias e punitivas relacionadas a fatos geradores ocorridos até a data da sucessão.

Logo, o passivo transferido ao adquirente pode ser substancialmente superior ao montante dos tributos principais inicialmente identificados, somando-se a isso a regra constante no artigo 129 do Código Tributário Nacional, permitindo que obrigações anteriores à sucessão venham a ser constituídas posteriormente pela administração tributária.

Ainda que eventual disposição contratual atribua ao vendedor a responsabilidade pelos tributos anteriores à transferência não possui eficácia para alterar a sujeição passiva perante a Fazenda Pública, já que o artigo 123 do Código Tributário Nacional estabelece expressamente que as disposições particulares relativas à responsabilidade pelo pagamento de tributos não podem ser opostas ao Fisco para modificar a definição legal do sujeito passivo.

Por conta disso, a sucessão empresarial de fato deve ser analisada a perspectiva de que a ausência de contrato formal de transferência, alteração societária ou aquisição expressa de quotas não impede que a sucessão seja reconhecida quando os fatos demonstrarem a aquisição do estabelecimento e a continuidade da atividade econômica.

Ademais, também não se mostra ponderado presumir a sucessão a partir de circunstâncias isoladas, tais como a coincidência de endereço ou o exercício do mesmo ramo empresarial, sem quaisquer aspectos comprobatórios.

Nessa linha, no que concerne à Fazenda Pública, não basta identificar uma nova empresa no local anteriormente ocupado pelo devedor ou apontar semelhança entre os objetos sociais, sendo tão somente legitima a responsabilização quando a continuidade econômica deixa de ser mera aparência e se apresenta como efetiva transferência do estabelecimento empresarial.

Desse modo, tanto para a administração tributária quanto para os contribuintes, a controvérsia sobre sucessão empresarial tende a ser, sobretudo, uma questão de comprovação, o que demonstra que o adquirente não deve se limitar à estrutura contratual empregada na operação, mas também se atentar à origem dos ativos, continuidade operacional e do passivo fiscal relacionado ao estabelecimento adquirido.

[1] Art. 129. O disposto nesta Seção aplica-se por igual aos créditos tributários definitivamente constituídos ou em curso de constituição à data dos atos nela referidos, e aos constituídos posteriormente aos mesmos atos, desde que relativos a obrigações tributárias surgidas até a referida data.

[2] Art. 132. A pessoa jurídica de direito privado que resultar de fusão, transformação ou incorporação de outra ou em outra é responsável pelos tributos devidos até à data do ato pelas pessoas jurídicas de direito privado fusionadas, transformadas ou incorporadas. Parágrafo único. O disposto neste artigo aplica-se aos casos de extinção de pessoas jurídicas de direito privado, quando a exploração da respectiva atividade seja continuada por qualquer sócio remanescente, ou seu espólio, sob a mesma ou outra razão social, ou sob firma individual.

[3] Art. 133. A pessoa natural ou jurídica de direito privado que adquirir de outra, por qualquer título, fundo de comércio ou estabelecimento comercial, industrial ou profissional, e continuar a respectiva exploração, sob a mesma ou outra razão social ou sob firma ou nome individual, responde pelos tributos, relativos ao fundo ou estabelecimento adquirido, devidos até à data do ato: I – integralmente, se o alienante cessar a exploração do comércio, indústria ou atividade; II – subsidiàriamente com o alienante, se êste prosseguir na exploração ou iniciar dentro de seis meses a contar da data da alienação, nova atividade no mesmo ou em outro ramo de comércio, indústria ou profissão. § 1o O disposto no caput deste artigo não se aplica na hipótese de alienação judicial: I – em processo de falência; II – de filial ou unidade produtiva isolada, em processo de recuperação judicial. § 2o Não se aplica o disposto no § 1o deste artigo quando o adquirente for: I – sócio da sociedade falida ou em recuperação judicial, ou sociedade controlada pelo devedor falido ou em recuperação judicial; II – parente, em linha reta ou colateral até o 4o (quarto) grau, consangüíneo ou afim, do devedor falido ou em recuperação judicial ou de qualquer de seus sócios; ou III – identificado como agente do falido ou do devedor em recuperação judicial com o objetivo de fraudar a sucessão tributária. § 3o Em processo da falência, o produto da alienação judicial de empresa, filial ou unidade produtiva isolada permanecerá em conta de depósito à disposição do juízo de falência pelo prazo de 1 (um) ano, contado da data de alienação, somente podendo ser utilizado para o pagamento de créditos extraconcursais ou de créditos que preferem ao tributário.

[4] Art. 1.142. Considera-se estabelecimento todo complexo de bens organizado, para exercício da empresa, por empresário, ou por sociedade empresária.

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