MagnificImportante decisão proferida pelo Supremo Tribunal Federal no âmbito do Recurso Extraordinário nº 1.258.742, com repercussão geral reconhecida no Tema nº 1.258, autorizou o direito ao crédito do ICMS com relação às aquisições de combustíveis e querosene de aviação destinados à operação de venda interestadual sem incidência do imposto, nos termos do artigo 3º, III, da Lei Complementar nº 87/96 [1], quebrando um paradigma sustentado na exigência de estorno do crédito sobre operações de aquisição de mercadorias vendidas sem incidência do imposto estadual.
Na decisão fixou-se a seguinte tese:
“O artigo 155, parágrafo 2º, inciso X, alínea b, da Constituição Federal não enseja a anulação do crédito do ICMS cobrado nas operações internas anteriores”.
De fato, nos termos do dispositivo constitucional mencionado na redação da tese, a isenção ou não incidência, salvo disposição em contrário, acarretará a anulação do crédito relativo às operações anteriores. Como não há incidência sobre as operações interestaduais de combustíveis e querosene de aviação, sustentado no dispositivo constitucional, o fisco de origem exigia a anulação do crédito com relação às operações internas anteriores.
Adotando-se uma interpretação literal, a exigência do fisco parece atender o normativo constitucional; a operação interestadual não sofre a incidência do ICMS, logo seria procedente impor a anulação do crédito com relação às operações anteriores.
No entanto, a decisão do STF acolheu um distinguishing neste caso, em que a não incidência na operação interestadual não representa uma desoneração tributária, mas uma reformulação da tributação no destino, postergando o evento de incidência para as operações promovidas posteriormente no estado destinatário. Há, na verdade, um deslocamento temporal e espacial da incidência, redefinindo a competência tributária para o estado de destino. Portanto, não se trata de hipótese de não incidência material, mas de redefinição de competência, não se aplicando o preceito constitucional da anulação do crédito com relação às operações anteriores.
SpaccaA decisão é sustentável no contexto do princípio da não cumulatividade, mas trará como efeito colateral uma distorção no sistema de apuração do imposto, provocando uma assimetria na alocação dos créditos em relação aos débitos. Enquanto o estado de origem é obrigado a suportar o ônus do crédito, sem o correspondente débito do imposto, causando-lhe um prejuízo na arrecadação, o estado de destino será favorecido, pois que nele será apurado o débito sem o crédito correspondente. Esse desajuste parece não ter sido resolvido no teor da decisão. A solução sugestiva poderia advir a partir de um mecanismo de transferência do crédito para o estado de destino favorecido na sua condição de sujeito ativo desta arrecadação.
Essa decisão do STF vem reacender a discussão sobre o direito ao crédito do ICMS nas operações diferidas, técnica de tributação em que também há um deslocamento temporal da efetiva tributação, sem representar uma forma de desoneração tributária, em situação similar com a matéria objeto da decisão aqui enfocada de reconhecimento do crédito. Uma operação com o ICMS diferido não deixa de ser operação tributada, porque o sujeito ativo não renuncia à receita, apenas posterga o momento da arrecadação, o que sugere o direito ao crédito, sob pena de enriquecimento sem causa do erário.
No entanto, em geral, as administrações tributárias estaduais mantêm uma resistência em reconhecer o direito a este crédito, embora haja interpretações divergentes, sob o argumento de que a ausência de débito na operação diferida seria motivo para repelir o direito ao crédito, sem se lembrar da tributação lá na frente.
Esse entendimento não resiste ao teste da verificação da observância da não cumulatividade
Se uma transportadora, por exemplo, prestar os seus serviços de frete com diferimento do ICMS, acumulará um saldo credor que não poderá ser absorvido pela compensação, formando um resíduo tributário ao longo da cadeia produtiva, que resulta em enriquecimento sem causa do estado, violando os princípios da não cumulatividade e da neutralidade tributária. Descartar um saldo credor equivale a sua anulação, medida rechaçada pela decisão do STF em situação similar. Portanto, a nova orientação firmada em repercussão geral deve instigar um novo debate sobre o aproveitamento do crédito do ICMS em decorrência do diferimento.
Transferindo esta discussão para o novo modelo da reforma tributária, era de se esperar que houvesse um avanço na regulamentação deste crédito envolvendo operações diferidas com relação ao IBS e da CBS, seguindo o propósito da ampliação do princípio da não cumulatividade tão valorizado no projeto reformador. Não avançamos. O PLP nº 68/2024 previa em seu artigo 30, parágrafo único, o direito ao crédito do tributo diferido, quando houvesse o pagamento, medida que seria eficaz para evitar as distorções aqui apontadas.
Todavia, num movimento de retrocesso, o artigo 49, da LC nº 214/2025, que resultou da conversão do PLP nº 68/2024, não manteve esta redação, silenciando sobre o crédito no diferimento e sua regulamentação.
O fato é que esta matéria sempre suscitava controvérsia no âmbito do ICMS e o mesmo irá ocorrer no IBS e da CBS, nas hipóteses em que houver o diferimento destes novos tributos, com é o caso, por exemplo, nas operações com insumo agropecuário nos termos dos §§ 2º a 5º, do artigo 138, da LC nº 214/2025.
Pensamos que a decisão do STF autorizando a manutenção do crédito do ICMS com relação às operações interestaduais com os derivados de petróleo sem incidência do imposto, irá fomentar uma nova discussão sobre o crédito relacionado às operações diferidas, pela sua aproximação com o caso examinado na decisão enfocada, servindo o mesmo debate para o IBS e a CBS pela sua similaridade com o imposto estadual. Lembremos que o diferimento é uma técnica de arrecadação e não uma desoneração tributária, não se podendo descartar o crédito com relação às operações anteriores e com isso criar um resíduo tributário nocivo à neutralidade tributária.
[1] Art. 3º O imposto não incide sobre:
(…)
III – operações interestaduais relativas a energia elétrica e petróleo, inclusive lubrificantes e combustíveis líquidos e gasosos dele derivados, quando destinados à industrialização ou à comercialização;
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